三、汇总纳税的制度目标

　　在上述有关汇总纳税的特异性的探讨过程中，其实已经涉及其制度目标问题。为什么要在基本的独立纳税制度、属地纳税制度之外，再设立一个特殊的汇总纳税制度？其制度目标或制度价值何在？这同样是一个需要深思的问题。由于在汇总纳税的情况下，总体上的盈亏相抵会减小整个企业集团的税基，进而降低整体上的税负，因而对于企业集团整体是非常有利的。从这个意义上说，汇总纳税制度的重要制度目标，就是鼓励和促进相关行业的企业集团的发展，增强其竞争力，提高其规模效益。由于汇总纳税制度所适用的企业集团，都是国有或国有控股企业的典范，大都具有突出的垄断性，对社会公益影响巨大，关系到国家的经济命脉，因而汇总纳税制度的实施，客观上是国家试图通过税收利益的让渡来促进相关行业和企业的发展。进而言之，汇总纳税制度的重要目标，就是通过税收制度直接影响产业政策，特别是通过影响产业组织政策和产业结构政策，进一步优化产业结构，提升企业的抗风险能力和市场竞争力，从而提高国家控制力，促进宏观经济的发展，保障国计民生，维护社会公益。而上述制度目标，其实也是税法宗旨的具体体现，或者说，其目标与税法的宗旨是一致的。

　　从制度目标上看，汇总纳税并不只是一个技术性的问题，而是包含了诸多政策性考虑；同时，汇总纳税也并不只是税务上的一种应然处理，而是还包含了一定的税收优惠的考虑。事实上，汇总纳税制度所具有的特异性，与该制度所体现的政策性，特别是所包含的税收优惠的考虑直接相关。由此又使汇总纳税制度具有突出的经济性和规制性。[8]从经济性的角度说，汇总纳税对于相关纳税主体来说，在总体上是更经济的，能够减少其税收成本或税收负担；从规制性的角度说，汇总纳税制度能够把积极的鼓励促进和消极的限制禁止相结合，体现了国家对一批重要企业集团发展的支持和促进，这对于相关领域企业竞争力的提升和国家的经济安全等，都是很重要的。

　　与我国的情况类似，在许多国家，企业集团汇总纳税的制度目标，都可归结为影响产业政策，优化资源配置，提高经济效率，促进经济发展，保障公共利益。从历史上看，各国企业集团的发展往往都与税法的影响直接相关，以至于有人认为“西方国家关于企业集团的法律政策，几乎总是可以最先在税法中找到踪影。”[9]正由于各国都试图通过税法的调整，来促进企业集团的发展，因此，在汇总纳税方面，无论是以美国、德国为代表的汇总纳税模式，还是以澳大利亚、荷兰等为代表的汇总纳税模式等，[10]都有着类似的制度目标。只不过因其所有制的色彩并不突出，更强调市场主体的公平竞争，因而对于各类企业集团，一般并不做具体区分，其汇总纳税制度的核心，就是规范企业集团内部相关主体之间的“合并纳税”行为。

　　在此需要进一步说明的是，对于“汇总纳税”与“合并纳税”的用语，目前有的学者认为应当加以区分。[11]在我国有关汇总纳税的规范性文件中，大量使用的是“汇总纳税”一词，但也有一些文件的用词是“合并纳税”，或者“汇总(合并)纳税”[12]、“合并(汇总)纳税”[13]，足见税法上的基本概念使用之混乱，以及相关规范性文件在用语使用上的不协调。从制度发展来看，一般在规定汇总纳税的问题时，都包含了合并纳税的内容，[14]并且，合并纳税行为已经成了汇总纳税制度着重规范的对象。因此，人们通常谈及的汇总纳税概念，在外延上已经包括了合并纳税。

　　此外，汇总纳税的制度目标，与该制度的依据直接相关，也应当体现在相关的立法之中。2007年3月16日通过的《中华人民共和国企业所得税法》第52条规定，“除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税”，该规定既强调了独立纳税原则(即不合并纳税是原则)，同时，也为特殊的、例外的汇总纳税制度(即针对特殊主体的合并纳税制度)做出了预留。但是，相关立法并没有对汇总纳税制度的目标等内容作出具体规定。有鉴于此，从制度的有效实施的角度看，应当对汇总纳税制度做出较为系统的规定，其中，也应包括对制度目标等基本的价值层面的问题做出具体规定。这样，也有助于防止相关主体滥用汇总纳税制度。